第2章 增值税缴纳涉税风险与节税技巧

第一节 纳税人身份与计税方法选择涉税风险与节税技巧

一、“纳税人身份”如何选，对公司更有利

公司注册完成以后，纳税人身份的认定也是摆在企业老板与财税人员面前的一道选择题，除了大型企业必须选择一般纳税人外，很多中小企业纳税人在身份选择上很被动，致使企业多缴增值税。

那么，小规模纳税人与一般纳税人到底要怎么选择对公司更有利呢？有没有标准呢？下面我们来按不同行业进行分析。

案例13：不同行业纳税人身份怎么选

（一）案例背景

张三准备开办一家酒店，在办理工商注册及税务登记时，如何选择纳税人身份，让其犯愁了，不知道如何选择对企业有利，财务人员对这种纳税方法的选择也不是很熟悉。

下面我们就来学习一下！

  1. 设增值税的抵扣率为X
    抵扣率是指可从销项税额中抵扣的进项税额占销项税额的比率。

可抵扣的进项税额指取得符合规定并可以抵扣的增值税专用发票上注明的税额、普通发票按征收率允许计算扣除的税额以及完税凭证上注明允许抵扣的税额等项目之和。销项税额等于不含税销售额乘以适用税率。抵扣率=可抵扣的进项税额/销项税额

  1. 设可抵扣进项税额为Y
    在不考虑发票开具和出口退税的情况下，纳税人选择身份时，可以用无差别平衡点抵扣率判别法。当纳税人实际抵扣率高于无差别平衡点抵扣率时，选择一般纳税人身份，反之则选择小规模纳税人身份。
（二）节税解析
行业一：一般纳税人适用税率为13%，小规模纳税人征收率为3%，如何选择？

  1. 平衡点测算
    （1）一般纳税人应缴增值税=销售税额-进项税额=销售额/（1+13%）×13%-Y。
    （2）小规模纳税人应缴增值税=销售额/（1+3%）×3%。
    （3）设一般纳税人应缴增值税=小规模纳税人应缴增值税，即销售额/（1+13%）×13%-Y=销售额/（1+3%）×3%，Y=销售额×8.59%。
    （4）抵扣率X=可抵扣的进项税额/销项税额，即X=Y/销项税额=销售额×8.59%/〔销售额/（1+13%）×13%〕=74.7%。

  2. 选择结论
    制造业、修理修配劳务等行业纳税人，在办理公司注册时，如果预测公司可抵扣的进项税额占销项税额的比率高于74.7%，选择一般纳税人身份对公司有利；反之，选择小规模纳税人身份对公司有利。

行业二：一般纳税人适用税率为6%，小规模纳税人征收率为3%，如何选择？

  1. 平衡点测算
    （1）一般纳税人应缴增值税=销售税额-进项税额=销售额/（1+6%）×6%-Y
    （2）小规模纳税人应缴增值税=销售额/（1+3%）×3%。
    （3）设一般纳税人应缴增值税=小规模纳税人应缴增值税，即销售额/（1+6%）×6%-Y=销售额/（1+3%）×3%，Y=销售额×2.75%。
    （4）抵扣率X=可抵扣的进项税额/销项税额，即X=Y/销项税额=销售额×2.75%/销售额/（1+6%）×6%=48.54%。

  2. 选择结论
    金融业、生活服务等行业纳税人，在办理公司注册时，如果预测公司可抵扣的进项税额占销项税额的比率高于48.54%，选择一般纳税人身份对公司有利；反之，选择小规模纳税人身份对公司有利。

行业三：一般纳税人适用税率为9%，小规模纳税人征收率为3%，如何选择？

  1. 平衡点测算
    （1）一般纳税人应缴增值税=销售税额-进项税额=销售额/（1+9%）×9%-Y。
    （2）小规模纳税人应缴增值税=销售额/（1+3%）×3%。
    （3）设一般纳税人应缴增值税=小规模纳税人应缴增值税，即销售额/（1+9%）×9%-Y=销售额/（1+3%）×3%，Y=销售额×5.35%。
    （4）抵扣率X=可抵扣的进项税额/销项税额，即X=Y/销项税额=销售额×5.35%/销售额/（1+9%）×9%=64.8%。

  2. 选择结论
    建筑业、房地产业等行业纳税人，在办理公司注册时，如果预测公司可抵扣的进项税额占销项税额的比率高于64.8%，选择一般纳税人身份对公司有利；反之，选择小规模纳税人身份对公司有利。

行业四：一般纳税人适用税率为9%，小规模纳税人征收率为5%，如何选择？

  1. 平衡点测算
    （1）一般纳税人应缴增值税=销售税额-进项税额=销售额/（1+9%）×9%-Y。
    （2）小规模纳税人应缴增值税=销售额/（1+5%）×5%。
    （3）设一般纳税人应缴增值税=小规模纳税人应缴增值税，即销售额/（1+9%）×9%-Y=销售额/（1+5%）×5%，Y=销售额×3.5%。
    （4）抵扣率X=可抵扣的进项税额/销项税额，即X=Y/销项税额=销售额×3.5%/销售额/（1+9%）×9%=42.37%。

  2. 选择结论
    不动产租赁行业（不含住房）纳税人，在办理公司注册时，如果预测公司可抵扣的进项税额占销项税额的比率高于42.37%，选择一般纳税人身份对公司有利；反之，选择小规模纳税人身份对公司有利。

二、劳务派遣单位“计税方法”怎么选，派遣项目税负最低

劳务公司分为劳务派遣公司、人力资源外包服务公司、建筑劳务公司三类，建筑劳务公司在提供建筑劳务时，适用提供建筑服务相关的计税方法。而提供劳务派遣服务与人力资源外包服务则根据财税〔2016〕47号文件的相关规定适用不同的计税方法。

那么，提供劳务派遣服务时，如何选择计税方法，对公司更有利呢？

案例14：劳务派遣公司“发票开具”有技巧

（一）案例背景

宏力劳务派遣公司，为增值税小规模纳税人，为嘉达建筑公司派遣劳务人员，2019年1月收取派遣费18万元，当期支付员工工资、社保以及住房公积金等费用15万元。

宏力劳务派遣公司如何开具发票，增值税税负最低？

（二）业务分析
  1. 提供劳务派遣服务采用什么计税方法
    政策依据为《财政部国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》（财税〔2016〕47号）的相关规定。

（1）一般纳税人提供劳务派遣服务。
一般计税方法：
应纳税额=取得的全部价款和价外费用/（1+6%）×6%-进项税额

简易计税方法：
应纳税额=（取得的全部价款和价外费用-扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理的社会保险及住房公积金）/（1+5%）×5%

（2）小规模纳税人提供劳务派遣服务。
简易计税方法：
应纳税额=取得的全部价款和价外费用/（1+3%）×3%

差额计税方法：
应纳税额=（取得的全部价款和价外费用-扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理的社会保险及住房公积金）/（1+5%）×5%

  1. “一般or简易”计税方法，该怎么选择
    （1）公式推导。
    1）设纳税人取得的全部价款和价外费用为X。
    2）设代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理的社会保险及住房公积金的数据为Y。
    3）设一般纳税人可取得的进项税额为Z。

（2）小规模纳税人。
简易计税方法：
应纳税额=X/（1+3%）×3%

差额计税方法：
应纳税额=（X-Y）/（1+5%）×5%

令二者相等：X/（1+3%）×3%=（X-Y）/（1+5%）×5%
则：Y=38.835%X

（3）一般纳税人。
一般计税方法：
应纳税额=X/（1+6%）×6%-Z

差额计税方法：
应纳税额=（X-Y）/（1+5%）×5%

令二者相等：X/（1+6%）×6%-Z=（X-Y）/（1+5%）×5%
则：Z=0.899%X+4.761%Y

（三）节税解析

宏力劳务派遣公司在不同的计税方法下该如何纳税呢？

（1）简易计税方法：18/（1+3%）×3%≈0.52（万元）。
（2）差额计税方法：（18-15）/（1+5%）×5%≈0.14（万元）。

通过对相关政策的归纳与案例分析，我们可以得出如下结论：

（1）小规模纳税人，如果代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理的社会保险及住房公积金占全部劳务收入的比例大于38.835%，选择差额计税方法对公司有利；反之选择简易计税方法有利；当等于38.835%时，选择一般计税方法与简易计税方法没有区别。

（2）一般纳税人，由于需要考虑可取得进项税额的因素，因此，是三个变量的关系，在实际运用时，通过将“取得的全部价款和价外费用”代入X，将“代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险”代入Y，计算出进项税额Z。

如果公司实际能够取得的进项税额大于Z，则选择一般计税方法对公司有利，反之，选择简单计税方法对公司有利。

三、建筑业“计税方法”如何选，施工项目税负最低

在工程项目招投标的过程中，部分项目甲方要求施工方按一般计税方法开具发票，部分工程项目甲方对施工方发票开具的税率没有具体要求（如政府部门工程项目）。

这样一来，工程项目计税方法的选择就有了空间，那么，建筑业“计税方法”到底要如何选择，施工项目税负才最低呢？

案例15：建筑业计税方法如何选择？纳税有技巧

（一）案例背景

湖南长城集团委托嘉达建筑公司承建厂房项目，工程总造价为1000万元，材料部分为600万元，其中“甲供材”为200万元，安装部分是400万元，嘉达建筑公司将其中100万元的机电安装工程分包给了丰达公司（假设购买材料均取得13%的增值税专用发票）。

嘉达建筑公司是选择一般计税方法还是简易计税方法？

（二）业务分析
  1. 提供建筑服务采用什么计税方法
    根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）的相关规定：

（1）简易计税方法下应纳税额的计算（不得抵扣进项税额）。
应纳税额=（全部价款和价外费用-支付的分包款）/（1+3%）×3%

（2）一般计税方法应纳税额的计算。
应纳税额=当期销项税额-当期进项税额
当期销项税额=全部价款和价外费用/（1+9%）×9%

  1. “一般or简易”计税方法，该怎么选择
    公式推导：
    设合同含税总金额为A。

（1）一般计税方式的应缴增值税。
应缴增值税=合同金额A/（1+9%）×9%-进项税额=8.26%A-进项税额

（2）简易计税方式的应缴增值税。
应缴增值税=合同金额A/（1+3%）×3%=2.91%A

（3）假设：一般计税方式=简易计税方法。
2.91%A=9.09%A-进项税额
进项税额/A=5.35%

（4）材料的进项税额。
应缴增值税=材料价税合计/（1+13%）×13%=5.35%A
材料价税合计/A=46.52%

（三）节税解析

通过以上公式推导与案例分析，我们可以得出，如果企业承揽的工程项目，能够取得的进项税额占该项目销售额的比例大于5.35%，选择一般计税方法对公司有利；反之选择简易计税方法对公司有利；等于5.35%时，选择一般计税方法与简易计税方法没有区别。

当然，如果进项税额不好把控的话，我们也可以通过公司采购工程项目材料占销售额的比例来测算。当需要公司采购的材料价税合计占销售额的比例大于46.52%时，选择一般计税方法对公司有利；反之选择简易计税方法对公司有利；等于46.52%时，选择一般计税方法与简易计税方法没有区别。但如果以材料占比测算，一定要考虑所采购的材料是否能够取得13%的增值税专用发票。

需要特别强调的是，一般纳税人发生财政部和国家税务总局规定的特定应税行为，可以选择适用简易计税方法计税，但一经选择，36个月内不得变更。